huy động vốn đợc thực hiện bằng nhiều hình thức, mỗi hình thức có quy định
riêng ngoài quy định chung của Pháp lệnh Hợp đồng kinh tế:
+Vay vốn của ngân hàng: Quy định của ngân hàng về vay vốn.
+Vay vốn nớc ngoài: Nghị định về vay vốn nớc ngoài của chính phủ.
+Phát hành trái phiếu: Nghị định quy định về việc doanh nghiệp Nhà nớc
phát hành trái phiếu.
+Thành lập Công ty cổ phần, huy động vốn cổ phần: Nghị định về Công
ty cổ phần, nghị định về DNNN chuyển thành Công ty cổ phần.
Khi kiểm toán, kiểm toán viên cần thận trọng trong xem xét, đánh giá
việc thực hiện đúng đắn và công khai đầy đủ các quy định có tính pháp lý trong
việc huy động và sử dụng vốn.
-Nguồn vốn đợc hạch toán trên nhiều tài khoản và thuộc nhiều loại tài
khoản khác nhau. Những tài khoản này rất tổng hợp, đặc biệt là hệ thống tài
khoản ở Việt Nam nên khi kiểm toán phải kết hợp giữa thử nghiệm cơ bản các
số d với các thủ tục phân tích.
-Liên quan đến quan hệ tài chính nên quan hệ vốn rất phức tạp, lợi ích của
doanh nghiệp rất rễ bị xuyên tạc phục vụ cho ý đồ kinh doanh của chủ doanh
nghiệp do vậy mục tiêu kiểm toán đối với từmg loại hình doanh nghiệp có sự
khác nhau tơng đối.
1.3. Kiểm toán chu trình huy động và hoàn trả.
Kiểm toán chu trình huy động và hoàn trả nằm trong kiểm toán báo cáo
tài chính, và cũng giống nh các chu trình khác, quy trình kiểm toán gồm ba giai
đoạn: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán.
1.3.1. Lập kế hoạch kiểm toán.
Chuẩn mực kiểm toán quốc tế số 300 nêu rõ: "chuyên gia kiểm toán cần
lập kế hoạch cho công tác kiểm toán để có thể đảm bảo rằng công tác kiểm toán
sẽ đợc tiến hành một cách có hiệu quả". Trong đó lập kế hoạch nghĩa là triển
khai một chiến lợc tổng thể và một phơng pháp tiếp cận đầy đủ chi tiết về tính
chất, lịch trình và phạm vi của công tác kiểm toán "
2
.
Có ba lý do chính khiến kiểm toán viên phải lập kế hoạch kiểm toán một
cách đúng đắn là:
- Để giúp cho kiểm toán viên có thể thu thập đợc bằng chứng kiểm toán
có giá trị và đầy đủ cho các tình huống.
2
Tài liệu tham khảo số 10
5
- Giữ chi phí kiểm toán một cách hợp lý
- Tránh những bất đồng với khách hàng.
Quá trình lập kế hoạch bao gồm các giai đoạn: chuẩn bị lập kế hoạch, thu
thập thông tin cơ sở, thu thập thông tin về các nghĩa vụ pháp lý của khách hàng,
đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán, tìm hiểu cơ cấu kiểm soát nội bộ và
đánh giá rủi ro kiểm soát, lập kế hoạch chi tiết và thiết kế chơng trình kiểm toán
(Sơ đồ: 1-2). Trong đó, mỗi phần trong 5 phần đầu nhằm mục đích giúp kiểm
toán viên khai triển phần cuối cùng.
Sơ đồ 1-2: Quá trình lập kế hoạch kiểm toán.
chuẩn bị kế hoạch:
Quá trình chuẩn bị kế hoạch bao gồm việc quyết định liệu có nên chấp
nhận hoặc tiếp tục thực hiện kiểm toán cho khách hàng hay không, việc đánh giá
các lý do của khách hàng đối với cuộc kiểm toán, việc lựa chọn đội ngũ nhân
viên kiểm toán, và việc ký kết hợp đồng kiểm toán. Mục tiêu của quá trình này
là quyết định có tiến hành kiểm toán ở một đơn vị cụ thể hay không nên phải có
đánh giá khái quát để trên cơ sở đó có kế hoạch sơ khởi về quá trình kiểm toán.
Thông thờng công việc này là trách nhiệm của kiểm toán viên trởng và sau giai
đoạn này kiểm toán viên thực hiện kiểm toán chu trình huy động và hoàn trả
mới đợc chỉ định.
Thu thập thông tin cơ sở:
6
Chuẩn bị lập kế hoạch
Thu thập thông tin cơ sở
Thu thập thôngtin về các nghĩa vụ pháp lý của khách hàng
Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán
Tìm hiểu cơ cấu KSNB và đánh giá rủi ro kiểm soát
Lập kế hoạch chi tiết và chơng trình kiểm toán
Đây là quá trình kiểm toán viên tìm hiểu về công việc kinh doanh ngành
kinh doanh của khách hàng, thu thập kiến thức về các mặt hoạt động của khách
hàng. Chuẩn mực kiểm toán quốc tế 310 cũng nh dự thảo chuẩn mực kiểm toán
Việt Nam đều qui định: kiểm toán viên phải có hiểu biết về tình hình kinh
doanh đủ để có thể nhận thức và xác định các sự kiện, nghiệp vụ và thực tiễn
hoạt động của đơn vị đợc kiểm toán mà theo đánh giá của kiểm toán viên có thể
ảnh hởng trọng yếu đến báo cáo tài chính, đến việc kiểm tra của kiểm toán viên
hoặc đến các báo cáo kiểm toán . Kiểm toán viên thực hiện kiểm toán chu trình
huy động và hoàn trả thờng thu thập các thông tin sau: Số vốn điều lệ của khách
hàng khi thành lập, số vốn bổ sung trong quá trình hoạt động sản xuất kinh
doanh, số vốn vay đầu kỳ kiểm toán, các nghiệp vụ vay phát sinh trong kỳ, các
mối quan hệ của khách hàng với ngân hàng, các chủ nợ khác để từ đó kiểm toán
viên có đánh giá tổng quát về tình hình huy động và sử dụng vốn của khách
hàng.
Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng
Hoạt động sản xuất kinh doanh của mỗi doanh nghiệp diễn ra trong một
khuôn khổ pháp lý nhất định, việc tuân thủ luật pháp luôn là điều kiện hàng đầu
đặt ra cho mỗi doanh nghiệp. Do đó trong giai đoạn lập kế hoạch, các thông tin
về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng là không thể thiếu. Chuẩn mực ISA 250
nêu rõ: "để lập kế hoạch kiểm toán, chuyên gia kiểm toán phải có đợc hiểu biết
tổng thể về khuôn khổ pháp luật áp dụng cho doanh nghiệp và ngành kinh doanh
của doanh nghiệp và về cách thc doanh nghiệp tuân thủ các khuôn khổ pháp luật
đó", đồng thời "khi lập kế hoạch kiểm toán và tiến hành những thủ tục kiểm toán
và khi đánh giá và báo cáo kết quả của những thủ tục kiểm toán đó, chuyên gia
kiểm toán luôn lu ý rằng việc khách hàng không tuân thủ pháp luật có thể ảnh h-
ởng trọng yếu tới báo cáo tài chính đó".
Các thông tin về nghĩa vụ pháp lý về các nghiệp vụ huy động và sử dụng
vốn của khách hàng chủ yếu đợc thể hiện trong các hồ sơ sau:
-Hồ sơ thành lập doanh nghiệp: Biên bản bàn giao vốn, hợp đồng góp
vốn, điều lệ về tổ chức và cổ phiếu
-Các biên bản hội nghị, các quyết định của Công ty khách hàng về phân
phối các quỹ, phân chia lợi tức
-Các hợp đồng góp vốn, vay vốn.
7
Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán
Trong chuẩn mực "khuôn mẫu và trình bày báo cáo tài chính" do uỷ ban
chuẩn mực kế toán quốc tế ban hành, tính trọng yếu đợc định nghĩa nh sau:
"Thông tin là trọng yếu nếu việc bỏ sót hoặc sai sót của thông tin đó ảnh
hởng tới quyết định kinh tế của ngời sử sụng báo cáo tài chính. Tính trọng yếu
phụ thuộc vào mức độ quan trọng của khoản mục sai sót đợc đánh giá theo bối
cảnh cụ thể tạo ra việc bỏ sót hoặc sai sót đó. Vì thế tính trọng yếu là một ngỡng
hoặc một điểm chia cắt chứ không phải là đặc điểm định tính cơ bản mà một
thông tin hữu ích cần phải có", Khái niệm tính trọng yếu có liên quan đến kế
hoạch kiểm toán, bằng chứng kiểm toán, báo cáo kiểm toán, gian lận và sai sót
khi lập kế hoạch kiểm toán, chuyên gia kiểm toán cần lập ra một mức trọng yếu
có thể chấp nhận đợc để phát hiện ra những sai sót trọng yếu về mặt định lợng,
Tuy nhiên cần phải xem xét cả về trị số và tính chất của sai sót đó"
3
. Quá trình
vận dụng tính trọng yếu trong báo cáo tài chính đợc thực hiện theo 5 bớc:
Bớc 1: Ước lợng sơ bộ về tính trọng yếu
Bớc 2: Phân bổ tính trọng yếu ban đầu cho các bộ phận
Bớc 3: Ước tính tổng sai số trong bộ phận
Bớc 4: Ước tính sai số kết hợp
Bớc 5: So sánh sai số tổng hợp ớc tính với ớc lợng ban đầu hoặc xem xét
lại ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu
Hai bớc đầu đợc thực hiện trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán và đó
chính là phơng pháp vận dụng tính trọng yếu nh là một công cụ cho việc lập kế
hoạch kiểm toán của kiểm toán viên.
* Ước lợng sơ bộ ban đầu về tính trọng yếu:
Sự ớc tính ban đầu về tính trọng yếu là lợng tối đa mà kiểm toán viên tin
rằng ở mức độ đó, các báo cáo kiểm toán có thể bị sai sót nhng vẫn không ảnh
hởng đến các quyết định của những ngời sử dụng chúng. Sự ớc lợng này là một
trong những quyết định quan trọng nhất mà kiểm toán viên trởng phải làm dựa
trên sự đóng góp ý kiến của các kiểm toán viên và trợ lý kiểm toán viên khác
trong đó bao gồm kiểm toán viên thực hiện chu trình huy động và hoàn trả.
*Phân bổ ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu cho các bộ phận:
Phân bổ ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu cho các bộ phận là cần thiết vì
bằng chứng thờng đợc thu thập theo các bộ phận hơn là theo toàn bộ báo cáo tìa
3
Tài liệu tham khảo số 10
8
chính. Nếu kiểm toán viên có ớc lợng ban đầu về tính trọng yếu của các bộ
phận thì điều này sẽ giúp họ trong việc xác định bằng chứng thích hợp để thu
thập.
Mục tiêu của quá tình phân bổ là nhằm tối thiểu hoá chi phí kiểm toán.
Trách nhiệm chính và đầu tiên trong việc phân bổ ớc lợng ban đầu về tính trọng
yếu là của kiểm toán viên trởng, trong đó kiểm toán viên thực hiện kiểm toán
chu trình huy động và hoàn trả phải có trách nhiệm thực hiện quá trình tìm hiểu
về khách hàng, các thông tin liên quan đến chu trình huy động và hoàn trả để đa
ra những thông tin có liên quan đến nghiệp vụ huy động và hoàn trả để đa ra ý
kiến chính xác về khả năng sai số của các số d tài khoản trong chu trình huy
động và hoàn trả.
Trong khi xét đoán tính trọng yếu, kiểm toán viên đồng thời xác định rủi
ro kiểm toán và mối quan hệ giữa tính trọng yếu với rủi ro kiểm toán. Theo ISA
400 "rủi ro kiểm toán là rủi ro mà chuyên gia kiểm toán đa ra một ý kiến không
đúng với thực hiện do có những sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính. Rủi ro
này đợc chia làm ba mức: Rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện"
Để có đợc một kế hoạch kiểm toán hiệu quả, kiểm toán viên thờng sử
dụng mô hình rủi ro sau: DR= AR:(IRxCR)
4
Sử dụng mô hình này, yếu tố chính là rủi ro phát hiện vì nó xác định số l-
ợng bằng chứng kiểm toán cần thiết. Rủi ro phát hiện đợc tính qua các bớc:
-Kiểm toán viên sẽ xác định rủi ro kiểm toán AR một cách chủ quan, đó
còn đợc gọi là rủi ro kiểm toán cho phép mà kiểm toán viên sẵn sàng cho rằng
các báo cáo tài chính không đợc trình bày trung thực sau khi cuộc kiểm toán
hoàn thành và một báo cáo chấp nhận hoàn toàn đợc phát hành.
Mức độ rủi ro kiểm toán cho phép phụ thuộc vào:
+ Mức độ mà theo đó những ngời sử dụng tin và báo cáo tài chính
+ Khả năng khách hàng sẽ có những khó khăn tài chính sau khi báo cáo
kiểm toán đợc công bố.
Một cách phổ biến, rủi ro kiểm toán đợc thành lập bởi kiểm toán viên cho
toàn bộ cuộc kiểm toán và đợc giữ nguyên không đổi đối với từng bộ phận
chính. Do đó khi kiểm toán viên đánh giá mức rủi ro kiểm toán ở cao, trung bình
hoặc thấp cho toàn bộ cuộc kiểm toán thì đối với từng bộ phận, từng tài khoản
trong chu trình huy động và hoàn trả thì một mức rủi ro kiểm toán tơng tự cũng
4
Tài liệu tham khảo số 2
9
đợc áp dụng. Tuy vậy trong một số trờng hợp đặc biệt, một mức rủi ro kiểm toán
cho phép thấp hơn sẽ có thể thích hợp với các tài khoản thuộc chu trình huy
động và hoàn trả, chẳng hạn các khoản vay dài hạn của các ngân hàng có tiếng
tăm và uy tín, luôn đảm bảo cho các khoản vay này có một chất lợng tốt nhất.
-Tiếp đó, kiểm toán viên xác định mức độ rủi ro tiềm tàng IR:
Việc đa IR vào mô hình rủi ro kiểm soát là một trong những khái niệm
quan trọng nhất của kiểm toán. Nó ngụ ý là kiểm toán viên phải cố gắng dự
đoán nơi nào trên báo cáo tài chính có nhiều khả năng sai sót nhất. Thông tin
này có ảnh hởng đến tổng số bằng chứng kiểm toán mà kiểm toán viên phải thu
thập hay không và có tác động đến nỗ lực thu thập bằng chứng kiểm toán của
kiểm toán viên đợc phân bổ nh thế nào giữa các bộ phận của cuộc kiểm toán.
Rủi ro tiềm tàng đợc xây dựng cho từng bộ phận, do vậy kiểm toán viên
thực hiện kiểm toán chu trình huy động và hoàn trả sẽ đánh giá mức rủi ro cố
hữu thay đổi từ tài khoản này sang tài khoản khác trong chu trình huy động và
hoàn trả. Việc đánh giá này đợc thực hiện khi kiểm toán viên xem xét một số
yếu tố quan trọng trong chu trình huy động và hoàn trả nh:
+ Động cơ của khách hàng
+ Kết quả những lần kiểm toán trớc
+ Các bên đối tác có liên quan
+ Các nghĩa vụ không thờng xuyên
+ Tính nhạy cảm với sự tham ô
+ Số tiền của số d tài khoản
- Để tính đợc mức rủi ro phát hiện, kiểm toán viên cần phải đánh giá đợc
mức rủi ro kiểm soát thông qua việc đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ. Bớc
này có ý nghĩa quan trọng đối với toàn bộ cuộc kiểm toán, do vậy nó đợc tính
nh một bớc riêng biệt trong toàn bộ quá trình lập kế hoạch. Sau khi tính toán,
đánh giá đợc rủi ro kiểm soát, rủi ro kiểm toán, rủi ro cố hữu, kiểm toán viên
tính rủi ro phát hiện để từ đó lập kế hoạch thu thập bằng chứng thích hợp cho
các mục tiêu kiểm toán theo bảng sau:
Bảng số 1-1: Các mối quan hệ của rủi ro với bằng chứng phải thu thập
5
Trờng Rủi ro kiểm Rủi ro cố hữu Rủi ro kiểm Rủi ro phát Số lợng bc cần
5
Tài liệu tham khảo số 2
10
hợp toán soát hiện thu thập
1 Cao Thấp Thấp Cao Thấp
2 Thấp Thấp Thấp Trung bình Trung bình
3 Thấp Cao Cao Thấp Cao
4 Trung bình Trung bình Trung bình Trung bình Trung bình
5 Cao Thấp Trung bình Trung bình Trung bình
Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ và rủi ro kiểm soát.
Theo định nghĩa của liên đoàn kế toán quốc tế thì hệ thống kiểm soát nội
bộ là một hệ thống chính sách và thủ tục nhằm vào 4 mục tiêu:
Bảo vệ tài sản
Bảo đảm độ tin cậy của các thông tin
Bảo đảm việc thực hiện các quy định pháp lý,
Bảo đảm hiệu quả của hoạt động
Trong đó chính sách bao gồm chế độ bảo vệ quỹ, bảo vệ tài sản vật t và các
quy trình về các mặt quản lý cụ thể và thủ tục bao gồm các trình tự, quy trình để
thực hiện kiểm soát nội bộ. Hệ thống kiểm soát nội bộ bao gồm 4 yếu tố cơ
bản:
Môi trờng kiểm soát
Hệ thống kế toán
Thủ tục kiểm soát
Hệ thống kiểm soát nội bộ
Quá trình nghiên cứu cơ cấu kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát
đối với từng bộ phận cuả chu trình huy động và hoàn trả đợc thể hiện qua sơ đồ
sau:
11
Sơ đồ 1-3: Quá trình nghiên cứu cơ cấu kiểm soát nội bộ.
Quá trình nghiên cứu cơ cấu kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát
đối với các tài khoản, nghiệp vụ thuộc chu trình huy động và hoàn trả đợc chia
làm ba quá trình chính:
- Các thể thức để đạt đợc sự hiểu biết
12
Đạt được một sự hiểu biết về cơ cấu KSNB của khách hàng đủ để lập
kế hoạch cho việc kiểm toán chu trình huy động và hoàn trả
Đánh giá liệu
có thể thực hiện
được hay không
Từ chối kiểm
toán hoặc rút ra
khỏi hợp đồng
Không thể
Đánh giá mức độ của rủi ro kiểm soát từ sự hiểu biết ban đầu và chi
phí của việc khảo sát các quá trình kiểm soát thích hợp
Đánh giá xem liệu có khả năng mức độ rủi ro kiểm soát thấp hơn sẽ
được chứng minh hay không và chi phí cho việc chứng minh đó.
Quyết định về mức đánh giá thích hợp của
rủi ro kiểm soát phải sử dụng
Có thể kiểm toán được
Mức tối đa Mức được chứng minh
bằng sự hiểu biết
Mức thấp hơn có thể
chứng minh được
Lập kế hoạch và thực
hiện các khảo sát kiểm
soát
Mở rộng sự hiểu biết nếu
cần
Xác định liệu mức đánh giá về rủi ro kiểm soát có được
chứng minh bởi các cuộc khảo sát kiểm soát hay không
Quyết định rủi ro phát hiện tăng lên
thích hợp và lập kế hoạch các khảo sát
chính thức để thoả mãn mức rủi ro phát
hiện tăng lên
Được chứng minhQuyết định về rủi ro phát hiện
gắn liến với mức tối đa của rủi
ro kiểm soát, hoặc mức độ rủi
ro kiểm soát cao hơn mức kế
hoạch ban đầu và tiến hành
các thử nghiệm cơ bản để thoả
mãn rủi ro phát hiện thấp hơn
Không
được
chứng
minh
Các thể
thức để
đạt được
sự hiểu
biết
Quá
trình
đánh
giá rủi
ro kiểm
soát
Quá trình
thực hiện
các thử
nghiệm
kiểm soát
- Đánh giá rủi ro kiểm soát
- Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát
Hai quá trình đầu đợc thực hiện ở giai đoạn lập kế hoạch, giai đoạn ba là
một phần trong giai đoạn thực hiện kiểm toán. Kết quả của toàn bộ quá trình là
mức rủi ro kiểm soát cho từng mục tiêu KSNB, cho từng nghiệp vụ kinh tế chủ
yếu trong chu trình huy động và hoàn trả. Khi rủi ro kiểm soát thấp hơn mức tối
đa nó sẽ đợc chứng minh bằng quá trình khảo sát quá trình kiểm soát đặc thù.
Những quá trình đánh giá này sau đó đợc liên hệ với các mục tiêu kiểm toán đặc
thù của các tài khoản bị ảnh hởng bởi các loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu. Mức
thích hợp của rủi ro phát hiện của từng mục tiêu kiểm toán đặc thù sau đó đợc
xác định theo mô hình rủi ro kiểm soát và phạm vi, lịch trình các thủ tục, bằng
chứng kiểm toán cho cuộc thử nghiệm cơ bản sẽ đợc kiểm toán viên vạch rõ cho
từng bô phận, tài khoản thuộc chu trình huy động và hoàn trả.
Tác động của hệ thống KSNB đến từng khoản mục, từng bộ phận trong
chu trình huy động và hoàn trả có sự khác nhau với những mục tiêu cụ thể khác
nhau, các quá trình kiểm soát chủ yếu khác nhau. Do vậy ở đây việc đánh giá hệ
thống KSNB đợc chia ra cho từng khoản mục nợ phải trả, vốn chủ sở hữu, vốn
cổ phần
Nợ phải trả
Các thể thức đạt đợc sự hiểu biết dựa chủ yếu vào 3 phơng pháp chứng
minh bằng tài liệu: bản tờng thuật, sơ đồ và bảng câu hỏi về kiểm soát nội bộ.
Bảng số 1-2 miêu tả một mẫu bảng câu hỏi kiểm soát nội bộ thờng đợc áp dụng
với nợ phải trả.
13
Bảng số 1-2: Bảng câu hỏi KSNB phiếu nợ phải trả
Môi trờng kiểm soát
1- Việc ghi chép các phiếu nợ phải trả có đợc thực hiện bởi một ngời mà
không tham gia ký hoặc kiểm tra chúng hay không?
Mục tiêu căn cứ hợp lý
2- Các phiếu nợ đã đợc trả có đợc xoá sổ, đóng dấu, trả nợ và ghi vào sổ
không,
Mục tiêu về tính đầy đủ
3- Tất cả các khoản vay mợn đã phê chuẩn đều đợc kiểm tra, theo dõi.
Mục tiêu phê chuẩn
4- các khoản vay mợn đều đợc phê chuẩn bởi Giám đốc, trởng phòng tài
chính hay không.
5- Có bao nhiêu chữ ký đợc đòi hỏi trên phiếu nợ phải trả.
Mục tiêu đánh giá chính xác.
6- Các khoản nợ định kỳ có đợc đối chiếu với các xác nhận của ngân
hàng, chủ nợ hay không.
Mục tiêu phân loại.
7- các thông tin đã có trong các tài khoản để lập báo cáo tài chính có đợc
phân loại thành nợ ngắn, dài hạn hay nợ dài hạn đến hạn trả một cách hợp lý và
chính xác hay không
Mục tiêu chuyển sổ chính xác.
8) Những khoản nợ phải trả trên sổ phụ định kỳ đợc đối chiếu với sổ cái.
-Mục tiêu thời hạn
9)Lãi của các khoản vay và lãi cộng dồn đợc tính đúng ngày đáo hạn và
ngày trên báo cáo tài chính.
Sau khi kiểm toán viên có đợc thông tin mô tả và bằng chứng về cách
thiết kế cùng quá trình hoạt động của cơ cấu kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên
thực hiện đánh giá rủi ro kiểm soát theo mục tiêu chi tiết:
-Nhận diện các mục tiêu chi tiết (Bảng số 1-3)
14
Không có nhận xét nào:
Đăng nhận xét